Sociedades Mercantiles vs Administradores, ¿una relación de riesgo?

La deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de las retribuciones que los administradores puedan percibir por el ejercicio de sus funciones es un tema que viene generando una gran incertidumbre y controversia desde hace muchos años.

Conviene precisar que la regulación de dicha remuneración se desarrolla tanto en la normativa mercantil como en la tributaria. Ello como consecuencia de publicación por el Tribunal Supremo, el 13 de noviembre de 2008, de la sentencia conocida como “Caso Mahou”, la cual introdujo el concepto denominado como la “teoría del vínculo”. De forma resumida, esta teoría considera que las funciones de las personas que desempeñan cargos de alta dirección (funciones ejecutivas) son las mismas que las propias de los administradores (funciones deliberativas). Bajo esta interpretación del Alto Tribunal se consideraba que, desde un punto de vista mercantil, la retribución de los cargos que realizan funciones ejecutivas y que, a su vez, también son administradores, debe estar recogida de forma específica y precisa (“teoría del milímetro”) en los Estatutos. De no ser así, su importe no sería fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades (IS).

Pero antes de entrar en mayor detalle es preciso destacar que esta controversia no se produce en todos los supuestos. Así, en función de las distintas funciones a desarrollar por parte de los administradores, podemos encontrarnos las siguientes situaciones:

• Retribución por el ejercicio de funciones deliberativas. La remuneración debe realizarse conforme a lo establecido en los Estatutos de la Sociedad. Si en ellos se establece que el cargo es gratuito y finalmente el administrador percibe una remuneración por dichas funciones, el importe será gasto no deducible en el IS (liberalidad).
• No se plantearían problemas si el administrador percibiera retribuciones por el ejercicio de un trabajo a través de una relación laboral común (i.e.: responsable de marketing), por el desarrollo de una actividad profesional (retribuciones fiscalmente deducibles) o, incluso, en el caso de que tuviera la condición de socio y percibiera dividendos (no deducibles por tratarse de una retribución de los fondos propios.
• El “nudo gordiano” se produce cuando el administrador cobra por ejercer tanto funciones deliberativas como ejecutivas (i.e.: presidente, vicepresidente, consejero delegado o gerente), para lo cual debería contar con el correspondiente contrato de alta dirección), pero dicha remuneración no se fija en los estatutos de la empresa.

Cuando las diferentes interpretaciones por parte tanto de nuestros tribunales como de distintos órganos administrativos (Dirección General de Tributos y Dirección General de los Registros y del Notariado) parecían haber quedado superadas tras la aparición de la vigente Ley del Impuesto sobre Sociedades – LIS- (Ley 27/2014), en vigor desde el 1 de enero de 2015, nuevamente vuelve a estar de actualidad por la conjunción de dos supuestos importantes:

• Por un lado, la publicación de una Sentencia del Tribunal Económico Administrativo Central (Resolución de 17 de julio de 2020), en la que se hace una interpretación de este aspecto tanto con la normativa tributaria actual como la anterior (antes del 2015), con lo que ya nos es posible conocer lo que nos puede esperar en este sentido.
• Por otro lado, la existencia de actuaciones inspectoras que están poniendo el foco en el cumplimiento normativo de estas retribuciones, regularizando con cuotas, sanciones e intereses de demora la posible falta de cumplimiento por parte de las sociedades.

Y así, mientras que la Ley del IS (LIS) establece que no se considerarán deducibles (el resaltado es de esta parte):

e) Los donativos y liberalidades.

…. tampoco se entenderán comprendidos en esta letra e) las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

Pareciendo lo anterior un claro indicio por parte del legislador de aclarar la situación creada por el TS, la Resolución del Tribunal Administrativo Central (TEAC) del 17 de julio de 2020, vuelve a generar dicha incertidumbre negando la deducción de estas retribuciones al amparo de lo establecido en el apartado f del citado artículo 15 de la LIS (que parecía referido a supuestos al margen de la ley como los sobornos), que establece que no serán gastos deducibles:

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.”

Recomendaciones ante esta situación

Como hemos indicado al comienzo de este artículo, tanto la reciente Resolución del TEAC como las actuaciones inspectoras que se están llevando a cabo por parte de la Administración Tributaria hacen prever otra etapa conflictiva en relación con el supuesto que estamos comentando. Al objeto de evitar potenciales regularizaciones tributarias, nuestra recomendación es que las empresas se anticipen a este escenario mediante la realización de las siguientes acciones preventivas:

• Revisión de las distintas funciones realizadas dentro de cada sociedad por sus administradores.
• Formalización de los correspondientes contratos de alta dirección, los cuales deberán ser aprobados por el consejo de administración según lo establecido en la normativa mercantil.
• Determinación de la forma de retribución de los administradores y alta dirección, adaptación de estatutos y previsiones a efectuar por la junta de accionistas.

De esta forma, conseguiríamos evitar la imposición de sanciones ante una eventual actuación inspectora.